El Tribunal Económico Administrativo de Catalunya da la razón a una reclamación presentada por AmbTu que puede beneficiar a las cooperativas fiscalmente protegidas que liquidaron el 20% en el impuesto de sociedades en el primer ejercicio con base imponible positiva y en el siguiente
Por Albert Mora Paretas, coordinador de AmbTu
¿Le puede aplicar a una cooperativa especialmente protegida el tipo de gravamen del 15% previsto en el artículo 29.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades (LIS)?
Según la Administración tributaria, no. Pero según AmbTu, sí. Aunque parece un David contra Goliat, nos mantuvimos firmes en nuestras pretensiones y… según el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña (TEAR): AmbTu tiene razón.
Sin entrar en este artículo en tecnicismos fiscales, situemos un poco el tema que generó las distintas interpretaciones y que en esencia versa sobre si resulta de aplicación a las cooperativas fiscalmente protegidas (o especialmente protegidas) un tipo de gravamen del 15% o, por el contrario, del 20%, en el primer período impositivo y en el siguiente en que la base imponible del Impuesto sobre Sociedades (IS) resulte positiva. Una cuestión que llevó a AmbTu a presentar una reclamación ante el TEAR de Cataluña, en contra de la regularización practicada por la Oficina Gestora de la Administración Tributaria, y cuya resolución estima los argumentos de AmbTu.
El artículo 29 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), después de establecer en su apartado 1 que el tipo general de gravamen es del 25%, indica que “las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior”.
Por su parte, con anterioridad a la redacción que resulta aplicable a partir de 1 de enero de 2025, el mencionado artículo establecía que “tributarán al 20 por ciento las sociedades cooperativas fiscalmente protegidas, excepto por lo que se refiere a los resultados extracooperativos, que tributarán al tipo general”.
Por tanto, lo que debe aclararse es cómo debía interpretarse el artículo 29 de la LIS, es decir, hay que saber si el tipo de gravamen que resultaría de aplicación a una cooperativa fiscalmente protegida en el primer ejercicio con base imponible del IS positiva y el siguiente debe ser el 15% (como defendía AmbTu) o el 20% (como defendía la Administración Tributaria). Lógicamente, esto tiene consecuencias económicas que pueden resultar importantes; para poner un ejemplo numérico, si la base imponible del primer ejercicio con base imponible positiva fuera de 30.000 euros, las distintas interpretaciones implicarían una cuota íntegra (antes de otras posibles bonificaciones, como la aplicable a las cooperativas especialmente protegidas) de 1.500 euros superior en el caso de resultar de aplicación la interpretación de la Administración Tributaria. Además, si la interpretación de la Administración Tributaria es la que prevalece, y se ha aplicado en la autoliquidación del IS un tipo de gravamen del 15%, además de la regularización de lo no ingresado, se liquidarían también intereses de demora y posibles sanciones por no haber ingresado lo que correspondía.
Pues bien, AmbTu no sólo en base a una interpretación literal y teleológica (finalista) de la norma analizada, sino también, y fiel a su defensa del modelo cooperativo que le llevó a su constitución, en base a argumentos relacionados con la especial protección que deben tener las cooperativas, presentó recurso ante el TEAR de Cataluña. A principios de marzo de 2025, el mencionado Tribunal ha emitido resolución en las que estima todas las pretensiones de AMBTUCOOP, SCCL, lo que se traduce en que el tipo de gravamen del IS aplicable a las cooperativas fiscalmente protegidas en el primer ejercicio en el que la base imponible es positiva y en el siguiente debe ser el 15% y no el 20%.
Nótese que lo fácil hubiera sido aceptar el criterio de la Administración, ya que la regularización no era significativa desde un punto de vista económico, pero ello hubiera significado aceptar que las cooperativas fiscalmente protegidas se verían claramente perjudicadas, sin ninguna justificación, y desde nuestro punto de vista, injustamente, al tener que aplicar un tipo de gravamen superior a otras formas jurídicas.
Hay que señalar que el TEAR de Catalunya, no sólo realiza una interpretación literal, la cual llevaría, junto con una interpretación teleológica, a la conclusión defendida por AmbTu, sino que realiza una interpretación histórica de la norma para conocer la voluntad reguladora del legislador, que le lleva a confirmar la aplicación del tipo de gravamen del 15% en los términos indicados. De hecho, una vez realizado un pormenorizado análisis, concluye de forma contundente, y en el mismo sentido indicado por AmbTu que “pocas dudas, caben pues, de que la voluntad del legislador fue la de que las cooperativas fiscalmente protegidas participaran de la reducción del tipo de gravamen previsto para las entidades de nueva creación”
¿Qué implicaciones tiene esta Resolución del TEAR Catalunya? En primer lugar, la Administración tributaria no debería aplicar el tipo de gravamen del 20% en el supuesto indicado en este texto, sino aceptar el 15%. En caso contrario, se podría presentar recurso y utilizar los mismos argumentos ya establecidos por la resolución del TEAR Cataluña. Si la entidad hubiera aplicado un tipo de gravamen del 20% en el primer ejercicio con base imponible positiva y en el siguiente, y siempre que los ejercicios no se encuentren prescritos, se podría presentar una rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades y solicitar la devolución de ingresos indebidos más los correspondientes intereses de demora. Además, y de crucial importancia, existiendo la resolución del TEAR Cataluña mencionada, no cabe en ningún caso la imposición de sanciones por parte de la Administración Tributaria en caso de haber aplicado el tipo de gravamen del 15%.
Para terminar, insistimos en que se han producido cambios en los tipos de gravamen aplicables a partir de enero de 2025, pero que en nada afectan a lo indicado anteriormente, sino que más bien las modificaciones realizadas en la LIS, en las que siempre se considera un tipo de gravamen que no perjudique a las cooperativas (reduciéndolo respecto al general), vienen a confirmar lo defendido por AmbTu y confirmado por el TEAR de Cataluña, en el supuesto comentado.
(1) A partir de 1 de enero de 2025, existen diversas excepciones en función del importe neto de la cifra de negocios y otros supuestos, pero que en nada afectan a lo que aquí se está tratando
(2) El presente texto hace referencia a la redacción de la LIS con anterioridad a 1 de enero de 2025. Aunque la lógica que se expone en el mismo no cambia, es decir, según la Resolución del TEAR de marzo de 2025 resulta de aplicación a las cooperativas protegidas el tipo de gravamen del 15% en el primer ejercicio con base imponible positiva y el siguiente, los tipos de gravamen que se indican en el artículo, sí se han visto modificados a partir de 1 de enero de 2025 (con las consecuencias que tendrá en la reducción de los tipos de gravamen para todas las entidades sujetas y, en particular, para las cooperativas fiscalmente protegidas)
